Приказ Минфина России от 15 ноября 2019 г. N 181н “Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета государственных финансов “Нематериальные активы”

Нормы гк рф об объектах, признаваемых в налоговом учете нематериальными активами

Согласно п. 1 ст. 1225 ГК РФ интеллектуальной собственностью являются результаты интеллектуальной деятельности (произведения науки, литературы и искусства, программы для ЭВМ, базы данных, объекты патентных прав и т. д.) и приравненные к ним средства индивидуализации (товарные знаки, знаки обслуживания, коммерческие обозначения), которым предоставляется правовая охрана.

При этом интеллектуальные права не зависят от права собственности на материальный носитель (вещь), в котором выражены соответствующие результаты интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации (п. 1 ст. 1227 ГК РФ).

Статьей 1228 ГК РФ определено, что автором результата интеллектуальной деятельности признается гражданин, творческим трудом которого создан такой результат (п. 1). Именно у автора первоначально возникает исключительное право на результат интеллектуальной деятельности, созданный творческим трудом. Это право может быть передано автором другому лицу по договору (п. 3).

Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом любым не противоречащим закону и существу такого права способом (п. 1 ст. 1233 ГК РФ), в том числе путем:

– отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права);

– предоставления другому лицу права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор). Заключение данного договора не влечет за собой переход исключительного права к лицензиату.

Правообладатель может распоряжаться исключительным правом, по своему усмотрению разрешать или запрещать другим лицам использовать результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. Отсутствие запрета не считается согласием (разрешением) (п. 1 ст. 1229 ГК РФ).

Итак, исключительное право на результат интеллектуальной деятельности возникает либо у самого автора, либо в результате приобретения такого права по договору об отчуждении исключительного права.

По договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю) (п. 1 ст. 1234 ГК РФ). Договор заключается в письменной форме и подлежит государственной регистрации в случаях, определенных ГК РФ.

По договору об отчуждении исключительного права приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение, если договором не установлено иное. Вознаграждение может быть выплачено в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме.

Не допускается безвозмездное отчуждение исключительного права в отношениях между коммерческими организациями, если ГК РФ не предусмотрено иное (п. 3.1 ст. 1234 ГК РФ).

Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации переходит от правообладателя к приобретателю в момент заключения договора, если соглашением сторон не предусмотрено иное. Если договор подлежит государственной регистрации, исключительное право переходит в момент регистрации договора (п. 4 ст. 1234 ГК РФ).

Напомним, что по лицензионному договору одна сторона – обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах.

Переход исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации к другому лицу без заключения договора с правообладателем допускается в случаях и по основаниям, которые установлены законом, в том числе в порядке универсального правопреемства (наследование, реорганизация юридического лица) и при обращении взыскания на имущество правообладателя (ст. 1241 ГК РФ).

Далее (в таблице) представлены список нематериальных активов, признаваемых таковыми для целей налогообложения в п. 3 ст. 257 НК РФ, и ссылки на нормы ГК РФ, регулирующие возникновение и использование исключительных прав на эти активы.

Срок пользования объектами нематериальных активов учреждением составляет 12 месяцев и менее.

В случае если срок использования неисключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (программное обеспечение для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ); информационно-справочные базы данных) по условиям заключенного лицензионного договора либо иного документа, подтверждающего существование права на результаты интеллектуальной деятельности, составляет 12 месяцев и менее, для учета прав пользования нематериальными активами счет 0 111 60 000 не применяется.

Напомним, что согласно п. 302 Инструкции № 157н для учета сумм расходов, начисленных учреждением в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, применяется счет 0 401 50 000. Этим же пунктом установлено, что затраты, произведенные учреждением в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются по дебету счета 0 401 50 000 как расходы будущих периодов и подлежат отнесению на финансовый результат текущего финансового года (по кредиту счета 0 401 50 000) в порядке, устанавливаемом учреждением (равномерно, пропорционально объему продукции (работ, услуг) и др.), в течение периода, к которому они относятся.

Требования о том, что учет таких объектов следует вести на забалансовом счете, СГС «Нематериальные активы», инструкции № 157н, 174н[4], Методические рекомендации не содержат. Однако считаем, что учреждение может в своей учетной политике установить особенности учета таких объектов и указать (при необходимости) забалансовый счет, на котором названные объекты будут отражаться.

Кассовые расходы по оплате прав пользования такими объектами отражаются посредством применения подстатьи 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ (п. 10.2.6 Порядка № 209н).

Пример 2

Учреждение заключило договор на получение доступа к справочно-информационной базе данных сроком на 12 месяцев. Цена предоставления доступа – 30 000 руб. Договор на предоставление доступа заключен и оплата по нему произведена в одном отчетном периоде, а фактическое предоставление услуги осуществлено в следующем отчетном периоде. Расходы учреждение производит за счет средств, полученных от осуществления приносящей доход деятельности.

На счетах бухгалтерского учета расходы по предоставлению доступа отражаются так:

Вопрос:

По состоянию на 1 января 2021 года на забалансовом счете 01 у учреждения числится объект неисключительных прав пользования на результаты интеллектуальной деятельности (плата за предоставление право пользования объектом – 20 000 руб.), срок пользования которым истекает через 6 месяцев. Как в этом случае привести учет в соответствие требованиям законодательства РФ?

Как разъяснено в п. 11 Методических рекомендаций, при первом применении СГС «Нематериальные активы» расходы на приобретение неисключительных прав, ранее признаваемые на счете 0 401 50 000 «Расходы будущих периодов», срок полезного использования которых на 1 января 2021 года составляет менее 12 месяцев, относятся на финансовый результат первым рабочим днем года применения СГС «Нематериальные активы».

На счетах бухгалтерского учета приведение в соответствие требованиям действующего законодательства РФ операций по учету прав пользования результатами интеллектуальной деятельности отразится так:

 * Бухгалтерскую запись рекомендуем согласовать с учредителем или финансовым органом. 

Вопрос:

Учреждение в феврале 2020 года приобрело право пользования нематериальным активом (право пользования программным продуктом) сроком на 36 месяцев. Согласно условиям договора плата за предоставление права доступа составила 56 000 руб. Оплата была произведена единым платежом.

Пунктом 11 Методических рекомендаций установлено, что признание объектов бухгалтерского учета, ранее не признававшихся в составе нематериальных активов и (или) отраженных на забалансовом учете, в составе группы нефинансовых активов «Нематериальные активы» (согласно СГС «Нематериальные активы») осуществляется операциями 2021 года по результатам инвентаризации, проводимой в целях выявления таких объектов бухгалтерского учета.

Объекты бухгалтерского учета, подлежащие отражению согласно СГС «Нематериальные активы» в бухгалтерском учете на соответствующих балансовых счетах, ранее не признававшиеся в составе нематериальных активов и (или) отраженные на забалансовом учете, признаются в составе группы нефинансовых активов «Нематериальные активы» по их справедливой стоимости.

В случае если объекты нематериальных активов, ранее не признававшиеся в составе нематериальных активов и (или) отраженные на забалансовом учете, не могут быть оценены по справедливой стоимости – стоимостные оценки по каким-либо причинам недоступны (при этом приобретение аналогичных активов в обозримом будущем не планируется), в целях обеспечения непрерывного ведения бухгалтерского учета и полноты отражения в бухгалтерском учете свершившихся фактов хозяйственной деятельности первоначальная стоимость таких объектов бухгалтерского учета определяется условно: «один объект – один рубль».

Как мы уже отмечали, расходы на приобретение неисключительных прав, ранее признаваемые на счете 0 401 50 000 «Расходы будущих периодов», срок полезного использования которых на 1 января 2021 года составляет менее 12 месяцев, относятся на финансовый результат первым рабочим днем года применения СГС «Нематериальные активы».

При первом применении СГС «Нематериальные активы» финансовый результат формируется:

• от признания нематериальных активов, ранее не отраженных в бухгалтерском учете;

• от пересмотра балансовой стоимости нематериальных активов.

При этом финансовый результат отражается субъектом учета в качестве корректировки начального сальдо финансового результата прошлых отчетных периодов в том периоде, в котором произошло первоначальное признание объектов нематериальных активов. Результаты корректировки однократно раскрываются в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности обособленно от иной информации.

При первоначальном признании объектов нематериальных активов в соответствии с СГС «Нематериальные активы» также подлежат признанию любые накопленные убытки от обесценения, связанные с этими объектами, так, как если бы положения СГС «Нематериальные активы» применялись всегда. Пересчет сравнительной информации не требуется.

Из всего вышесказанного следует, что в ситуации, описанной в вопросе:

1. Проводится инвентаризация, в ходе которой устанавливается факт наличия у учреждения права пользования объектом нематериального актива, срок которого на 1 января 2021 года превышает 12 месяцев.

2. Определяется справедливая стоимость объекта (напомним, что справедливая стоимость определяется по правилам, установленным п. 54 – 56 СГС «Концептуальные основы»[5]).

3. На счетах бухгалтерского учета отражается учет права пользования объектом нематериального актива.

На счетах бухгалтерского учета операции по принятию к учету прав пользования объектов нематериальных активов при первом применении СГС «Нематериальные активы» будут показаны так: