- энциклопедия решений. учет расходов на сертификацию (декларирование соответствия) продукции и услуг | гарант
- Бухгалтерский и налоговый учет сертификатов
- Бухгалтерский учет
- Налог на прибыль
- Применение пбу 18/02
- Страховые взносы
- Учет расходов на сертификацию продукции :: справочник хозяйственных операций. 1с:бухгалтерия 8
энциклопедия решений. учет расходов на сертификацию (декларирование соответствия) продукции и услуг | гарант
Учет расходов на сертификацию (декларирование соответствия) продукции и услуг
Организация, применяющая общую систему налогообложения, осуществляет расходы на сертификацию и декларирование соответствия своих продукции и услуг. Как они отражаются в бухгалтерском и налоговом учете?
Юридические аспекты
Согласно ст. 2 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ “О техническом регулировании” (далее – Закон N 184-ФЗ) сертификация – это форма подтверждения органом по сертификации соответствия объектов определенным требованиям. Иными словами, это документальное удостоверение того, что продукция или иные объекты, процессы проектирования (включая изыскания), производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг соответствуют требованиям технических регламентов, документам по стандартизации или условиям договоров.
Подтверждение соответствия на территории РФ может носить добровольный или обязательный характер (ст. 20 Закона N 184-ФЗ).
ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ ПОДТВЕРЖДЕНИЕ
Обязательное подтверждение соответствия проводится только в случаях, установленных соответствующим техническим регламентом, и исключительно на соответствие требованиям технического регламента (п. 1 ст. 23 Закона N 184-ФЗ). Оно осуществляется в формах принятия декларации о соответствии и обязательной сертификации (п. 3 ст. 20 Закона N 184-ФЗ).
1. Принятие декларации соответствия (декларирование соответствия).
Декларация соответствия – документ, в котором изготовитель (продавец) удостоверяет, что поставляемая, продаваемая им продукция соответствует требованиям, предусмотренным для обязательной сертификации данной продукции или услуги. Форма декларации утверждена приказом Минпромэнерго России от 22.03.2006 N 54.
Декларирование соответствия осуществляется по одной из следующих схем:
– принятие декларации о соответствии на основании собственных доказательств;
– принятие декларации о соответствии на основании собственных доказательств, доказательств, полученных с участием третьей стороны (органа по сертификации и (или) аккредитованной испытательной лаборатории (центра)).
Единый перечень продукции, подтверждение соответствия которой осуществляется в форме принятия декларации о соответствии, утвержден постановлением Правительства РФ от 01.12.2009 N 982.
2. Обязательное подтверждение соответствия в форме обязательной сертификации аккредитованным органом по сертификации
Единый перечень продукции, подлежащей обязательной сертификации, утвержден постановлением Правительства РФ от 01.12.2009 N 982. Если продукция отвечает требованиям технических регламентов, орган по сертификации выдает заявителю сертификат соответствия. Его форма утверждена приказом Минпромэнерго России от 22.03.2006 N 53.
ДОБРОВОЛЬНОЕ ПОДТВЕРЖДЕНИЕ
Изготовитель или продавец имеет право в добровольном порядке подтвердить соответствие продукции, даже если в отношении нее не предусмотрены обязательная сертификация и декларирование соответствия (ст. 21 Закона N 184-ФЗ).
Добровольное подтверждение соответствия осуществляется в форме добровольной сертификации (п. 2 ст. 20 Закона N 184-ФЗ). Она проводится по инициативе заявителя на основании договора, заключенного между заявителем и органом по сертификации. При добровольной сертификации устанавливается соответствие документам по стандартизации, системам добровольной сертификации, условиям договоров.
Объектами добровольного подтверждения соответствия являются не только выпускаемая и продаваемая продукция, но и выполняемые работы, оказываемые услуги, процессы производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, работы и услуги, а также иные объекты, в отношении которых стандартами, системами добровольной сертификации и договорами устанавливаются соответствующие требования (ст. 21 Закона N 184-ФЗ).
Бухгалтерский учет
Затраты на сертификацию продукции и услуг относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.
Вместе с тем, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, тогда расходы должны быть обоснованно распределены между отчетными периодами (п. 19 ПБУ 10/99).
Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором имели место. Если же расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, то они признаются в отчете о финансовых результатах путем их обоснованного распределениямежду отчетными периодами (п. 19 ПБУ 10/99).
То есть расходы на сертификацию могут быть признаны равномерно в течение срока действия сертификата. Указанный порядок признания расходов организация должна закрепить в своей учетной политике.
Для обобщения информации о расходах, произведенных в текущем отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 97 “Расходы будущих периодов”.
При проведении добровольной и обязательной сертификации в бухгалтерском учете делаются проводки:
По мере признания расходов на сертификацию равномерно:
Документооборот
Документальным подтверждением расходов на сертификацию являются:
– договор об оказании услуг по сертификации;
– акт об оказании услуг по сертификации;
– сертификат или принятая декларация соответствия;
– акт приема-передачи образцов, передаваемых органу по сертификации для проведения испытаний;
– выписка с расчетного счета.
С 2021 года действуют формы бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина России от 02.07.2021 N 66н. В отчете о финансовых результатах расходы на сертификацию отражают в составе затрат по строке 2120 “Себестоимость продаж”. Если расходы на сертификацию учитываются на счете 97, то начисленные суммы отражаются в Бухгалтерском балансе по строке 1260. При этом организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов (п. 3 приказа Минфина России от 02.07.2021 N 66н).
Обратите внимание на письмо Минфина России от 29.01.2021 N 07-04-18/01. В нем разъяснено, что исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета и ряда иных нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету на счете 97 “Расходы будущих периодов” могут быть отражены существенно различающиеся по характеру затраты, произведенные в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. В соответствии с п. 11 ПБУ 4/99 показатели об отдельных активах должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Показатели об отдельных активах могут приводиться в бухгалтерском балансе общей суммой с раскрытием в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Изложенное следует иметь в виду при раскрытии в бухгалтерском балансе и приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах информации о затратах, учтенных на счете 97 “Расходы будущих периодов”.
В налоговой отчетности расходы на сертификацию отражаются по строке 040 (в составе косвенных) приложения N 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль.
Налогообложение
НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на сертификацию продукции и услуг, а также на декларирование соответствия с участием третьей стороны относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При этом расходы на сертификацию продукции или услуг уменьшают налогооблагаемую прибыль, если они отвечают требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ. То есть указанные расходы должны быть экономически оправданны, подтверждены документами и осуществлены для деятельности, направленной на получение дохода.
НК РФ не устанавливает различий между обязательной и добровольной сертификацией, поэтому расходы на оба вида сертификации учитываются при расчете налога на прибыль. Но при добровольном подтверждении важно, чтобы оно проводилось в порядке, установленном в Законе N 184-ФЗ. См.также письмо Минфина России от 18.03.2021 N 03-03-06/1/8186. Иначе учитывать в налоговой базе расходы на добровольную сертификацию неправомерно (см. письма Минфина России от 25.09.2007 N 03-03-06/4/137, от 04.09.2006 N 03-03-04/1/643 и от 04.09.2006 N 03-03-04/4/143). Кроме того, добровольная сертификация не должна дублировать обязательную, проводимую по одним и тем же показателям.
Что касается состава расходов на сертификацию, в них включаются в том числе:
– стоимость услуг, которые оказывает орган по сертификации в соответствии с заключенными договорами. В их состав согласно п. 3.1 Рекомендаций по сертификации, утвержденных постановлением Госстандарта России от 14.03.1996 N 167, входят затраты на услуги органа по сертификации продукции (услуг), испытательной лаборатории, органа по сертификации систем качества (производства), по инспекционному контролю за соответствием сертифицированной продукции (услуги) требованиям нормативной документации, а также услуги по выдаче сертификата и лицензии на применение знака соответствия. (С 29 января 2021 года от уплаты госпошлины за выдачу сертификатов организации освобождены, то есть с этой даты оплачиваются только услуги органов по сертификации. Однако в соответствии с пп. 107 ст. 333.33 НК РФ госпошлина уплачивается за регистрацию декларации о соответствии требованиям средств связи и услуг связи – 2 000 рублей);
– стоимость образцов, передаваемых органу по сертификации для проведения испытаний (потому что эти расходы непосредственно связаны с проведением сертификации и, следовательно, признаются обоснованными расходами в соответствии со ст. 252 НК РФ) (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 23.01.2007 N Ф09-12297/06-С2).
По мнению Минфина России, в налоговом учете организации, определяющей доходы и расходы методом начисления, расходы на получение сертификатов признаются равномерно в течение срока, на который выдан сертификат соответствия (декларация о соответствии), так как полученные сертификаты используются в деятельности, направленной на получение дохода в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов – в период действия сертификатов (п. 1 ст. 272 НК РФ). См. письма Минфина России от 02.08.2021 N 03-03-06/1/505, от 25.05.2006 N 03-03-04/4/96, УМНС России по г. Москве от 13.09.2002 N 26-12/43409, от 27.01.2006 N 20-12/5511, от 23.01.2004 N 26-12/2507. Однако судебная практика и одно из писем Минфина России свидетельствуют об обратном (см.. постановления ФАС Уральского округа от 19.01.2006 N Ф09-6174/05-С7, Девятого ААС от 02.09.2021 N 09АП-19395/2021,письмо Минфина России от 28.03.2021 N 03-03-РЗ/13719).
Согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы по стандартизации учитываются в составе прочих с учетом положений п. 5 ст. 264 НК РФ, в котором сказано, что расходами по стандартизации признаются расходы на проведение работ по разработке национальных стандартов, включенных в программу, утвержденную национальным органом РФ по стандартизации, а также расходы на проведение работ по разработке региональных стандартов при условии соответственно утверждения стандартов в качестве национальных стандартов национальным органом РФ по стандартизации, регистрации региональных стандартов в Федеральном информационном фонде технических регламентов и стандартов в порядке, установленном законодательством РФ о техническом регулировании. Расходами по стандартизации не признаются расходы на проведение работ по разработке национальных и региональных стандартов организациями, осуществляющими их разработку в качестве исполнителя (подрядчика или субподрядчика).
НДС
Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при выполнении работ по сертификации, принимаются к вычету, если одновременно соблюдены следующие условия (статьи 171 и 172 НК РФ):
– работы по сертификации приняты к учету, оформлены необходимые первичные документы;
– имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура;
– приобретенные работы предназначены для использования в деятельности, облагаемой НДС.
См. также письмо Минфина России от 28.04.2008 N 03-07-11/166.
Возможные риски
Риск 1. Каким образом включать затраты на сертификацию в прочие расходы, связанные с производством и реализацией: единовременно или равномерно в течение срока действия сертификата?
Риск 2. Учитываются ли в составе расходов расходы на сертификацию, понесенные организацией, реализующей товары, производимые сторонними организациями?
1. Каким образом включать затраты на сертификацию в прочие расходы, связанные с производством и реализацией: единовременно или равномерно в течение срока действия сертификата?
Отрицательная практика
По мнению Минфина России, расходы признаются с учетом принципа равномерности (п. 1 ст. 272 НК РФ). Поэтому расходы на сертификацию учитываются в течение срока, на который указанный документ выдан. Есть судебные решения, поддерживающие эту точку зрения.
Положительная практика
Есть судебные решения, в которых судьи указывают: глава 25 НК РФ не содержит норм, обязывающих налогоплательщика распределять расходы на сертификацию продукции и услуг в течение всего времени действия сертификата. А сам факт проведения сертификации продукции не предусматривает получения дохода, то есть основания для учета спорных расходов равномерно в течение срока, на который получены сертификаты, отсутствуют. На основании п. 1, п. 2 ст. 318 НК РФ расходы на сертификацию являются косвенными и в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). В 2021 году появилось и письмо Минфина России с такой же позицией.
2. Учитываются ли в составе расходов расходы на сертификацию, понесенные организацией, реализующей товары, производимые сторонними организациями?
Отрицательная практика
Минфин России в 2006 году разъяснил, что затраты на сертификацию покупных товаров для целей налогообложения прибыли не учитываются. В обоснование такой точки зрения чиновники ссылаются на пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Положительная практика
В письме 2021 года Минфин России указал, что расходы на сертификацию импортных товаров учитываются при налогообложении.
Но если безопасность ввозимых товаров подтверждается сертификатами соответствия, то реализуемая отечественная продукция тоже может быть подтверждена соответствующими сертификатами, так как любая продукция (отечественная, импортируемая), которая реализуется в РФ, должна быть одинаково безопасна для покупателей. Следовательно, затраты на сертификацию покупных товаров для целей налогообложения прибыли должны учитываться в целях налогообложения.
Бухгалтерский и налоговый учет сертификатов
В бухгалтерском учете расходы по изготовлению сертификатов учитываются на счете 10«Материалы» и списываются на затраты по мере продаж.
Кроме того, учет сертификатов и их движение отражаются у турфирмы на забалансовом счете 006«Бланки строгой отчетности». Возникновение связанных с выдачей сертификатов обязательств учитывается по дебету счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные», а погашение – по кредиту этого счета.
Расходы на изготовление подарочных сертификатов турфирма, применяющая общую систему налогообложения, вправе включить в прочие на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Ведь перечень расходов, учитываемых в целях налогообложения, является открытым.
При «упрощенке» услуги сторонней организации по изготовлению сертификатов можно учесть как стоимость работ (услуг) производственного характера в составе материальных трат (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 и подп. 1 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). Следует отметить, что если сертификаты реализуются турфирмой в рамках агентского договора, то и их изготовление не должно входить в собственные расходы турфирмы.
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете приобретение и передача сотруднику подарочного сертификата отражаются следующим образом:
Содержание операции | Дт | Кт |
| Подарочный сертификат оплачен | 76 (71, 60) “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” | 51 (50) “Расчетный счет” |
| Оприходованы подарочные сертификаты | 50-3, субсчет “Денежные документы” | 76 (71, 60) “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” |
| Подарочные сертификаты переданы сотрудникам, и их стоимость отражена в составе прочих расходов | 91-2 “Прочие расходы” | 50-3, субсчет “Денежные документы” |
| Отражен “входной” НДС | 19 “НДС” | 76 (71, 60) “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” |
| НДС принят к вычету | 68 “Расчеты по налогам и сборам” | 19 “НДС” |
| Начислен НДС с безвозмездной передачи сертификата | 91-2 “Прочие расходы” | 68 “Расчеты по налогам и сборам” |
| На дату выплаты заработной платы удержан НДФЛ, в случае если стоимость подарочного сертификата превышает 4000 руб. | 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” | 68 “Расчеты по налогам и сборам” |
| Так как в налоговом учете затраты, связанные с приобретением подарочного сертификата, не признаются, в бухгалтерском учете возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) | ||
| Отражено ПНО ((стоимость сертификата начисленный при передаче сертификата НДС) x 20%) | 99 “Прибыли и убытки” | 68 “Расчеты по налогам и сборам” |
Для обеспечения сохранности приобретенных подарочных сертификатов и контроля над их движением организация может отразить стоимость сертификатов на забалансовом счете, например 016 “Имущество, приобретенное для передачи в качестве подарков”.
Пример
Компания приобрела подарочные сертификаты в количестве 12 штук по номиналу 5000 руб. для передачи их работникам с оформлением договоров дарения.
Операции по приобретению подарочных сертификатов и передаче их сотрудникам следует отразить в бухучете следующим образом:
Дебет 60 Кредит 71
– 60 000 руб. (5000 руб. x 12 шт.) – оплачены подарочные сертификаты в количестве 12 штук через подотчетное лицо;
Дебет 50-3, субсчет “Денежные документы”, Кредит 60
– 60 000 руб. – оприходованы подарочные сертификаты в количестве 12 штук;
Дебет 91-2, субсчет “Прочие расходы”, Кредит 50-3, субсчет “Денежные документы”,
– 60 000 руб. – подарочные сертификаты переданы работникам по договорам дарения.
Дебет 91-2, субсчет “Прочие расходы”, Кредит 68/НДС- 10 800 руб. (60 000 руб.х18%) – начислен НДС со стоимости подарочных сертификатов, переданных работникам;
Расходы, связанные с приобретением и передачей сертификатов работникам, не учитываются при расчете налога на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).
В бухгалтерском учете будет отражено постоянное налоговое обязательство следующей проводкой:
Дебет 99, субсчет “Постоянное налоговое обязательство”, Кредит 68, субсчет “Расчеты по налогу на прибыль”,
– 14 160 руб. ((60 000 руб. 10 800 руб.) x 20%) – начислено постоянное налоговое обязательство.
Поскольку стоимость подарка в виде подарочного сертификата превышает 4000 руб., бухгалтер обязан удержать НДФЛ с суммы превышения необлагаемого норматива (п. 28 ст. 217 НК РФ):
Дебет 70 Кредит 68, субсчет “Расчеты по НДФЛ”,
– 1560 руб. {[(5000 руб. – 4000 руб.) x 13%] x 12 чел.} – начислен НДФЛ с доходов каждого получившего сертификат сотрудника.
Налог на прибыль
Имущественные права, удостоверенные подарочным сертификатом, передаются работнику безвозмездно.
Соответственно, расходы, связанные с приобретением и передачей подарочного сертификата, не учитываются в целях налогообложения прибыли (Пункт 16 ст. 270 НК РФ; Письмо Минфина России от 04.04.2021 N 03-03-06/1/207).
Применение пбу 18/02
Стоимость приобретения подарочных сертификатов, а также НДС, начисленный при их передаче работникам, признаются в качестве расходов в бухгалтерском учете, но не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Следовательно, на эту сумму возникает постоянная разница, приводящая к отражению постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету “Учет расчетов по налогу на прибыль организаций” ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
В бухгалтерском учете было отражено постоянное налоговое обязательство следующей проводкой:
Дебет 99, субсчет “Постоянное налоговое обязательство”, Кредит 68, субсчет “Расчеты по налогу на прибыль” – начислено постоянное налоговое обязательство.
Страховые взносы
Выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных имущественных прав, не относятся к объекту обложения страховыми взносами (Часть 3 ст. 7 Закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ).
А договор дарения как раз и есть такой договор (Статья 574 ГК РФ.).
Таким образом, в случае передачи сертификата работнику по договору дарения объекта обложения страховыми взносами не возникает (Письмо Минздравсоцразвития России от 05.03.2021 N 473-19).