Что такое подарочный сертификат
Что такое подарочный сертификат знает практически каждый. Это пластиковая карточка определеного номинала, которую можно приобрести в магазине, к примеру, в парфюмерном, или в салоне красоты в подарок близкому человеку. Впоследствии одариваемый сможет обменять эту карточку на товар или услугу.
Однако в российском праве такое понятие как «подарочный сертификат» до сих пор не легализовано. В переводе с латыни sertifico означает «удостоверяю». На деле так и есть: красочная пластиковая карточка удостоверяет право лица, ее предъявившего, приобрести любые товары в магазине на указанную сумму.
Иными словами, он подтверждает обязательство торговой организации передать в будущем предъявителю документа товары на определенную сумму без уплаты денежных средств. Таким образом, деньги, уплаченные когда-то за cертификат, засчитываются в счет оплаты выбранного предъявителем сертификата товара. Если выбор покупателя оказывается дороже, производится доплата.
Предложение о продаже подарочных сертификатов организацией розничной торговли считают публичной офертой.
Приобретение сертификата означает принятие покупателем оферты (акцепт), всех указанных в нем условий
(п. 1 ст. 432,
п. 1 ст. 433 ГК РФ,
абз. 2
п. 1 ст. 435,
п. 2 ст. 437,
п. 1 ст. 438 ГК РФ).
Правила обращения подарочного сертификата обычно изложены в самом документе либо в договоре. Обмен сертификата на деньги, как правило, не допускается. Эту информацию указывают либо в самом подарочном сертификате, либо продавец об этом предупреждает при покупке такого документа.
Обычно в подарочном сертификате оговаривается срок, в течение которого можно получить у продавца товары. Истечение срока действия сертификата влечет его погашение без выплаты денежной суммы. То есть, денежная сумма, уплаченная за сертификат, остается у продавца и не подлежит возврату покупателю.
Ряд специалистов рассматривают подарочный сертификат как разновидность предварительного договора, по которому продавец обязуется в течение определенного срока заключить с третьим лицом (предъявителем сертификата) договор розничной купли-продажи на сумму, обозначенную в сертификате.
Однако сходство с предварительной оплатой не является 100-процентым. Объясним почему: аванс возможен уже в рамках заключенного договора. То есть, в тот момент, когда стороны оговорили все существенные условия. В случае розничной купли-продажи должны быть определены предмет договора, то есть, сам товар и его цена.
В ситуации приобретения сертификата ни товар, ни его цена заранее не известны. Зафиксирована только общая сумма сделки – стоимость сертификата, да и та может измениться (предъявитель карты может взять товар меньшей или большей стоимости).
Есть еще один нюанс. Если покупка сертификата приравнивается к выдаче аванса, то на каком основании эмитент подарочного сертификата может отказать его предъявителю в возврате денег в случае, когда сертификат не был использован до истечения срока его действия?
На практике же компании, продающие подарочные сертификаты, этого не делают.
Более того, эмитенты, выпускающие подарочные сертификаты, прямо оговаривают, что возврат денег не возможен ни в случае окончания периода действия карты, ни в ситуации когда его стоимость израсходована не полностью.
Кроме того, магазины обычно устанавливают еще ряд ограничений, связанных с использованием сертификатов.Так, не допускается обмен подарочного сертификата на деньги.
Кроме того, утраченный или испорченный сертификат не восстанавливается.
Как видим, гипотеза о том, что выдача сертификата по своей правовой природе идентична получению аванса, имеет существенные недостатки. Тем не менее, именно ее лучше использовать в работе. Причина в том, что подобной точки зрения в отношении подарочных сертификатов придерживается Минфин России (письмо
от 25.04.2021 № 03-03-06/1/268).
Следовательно, эта позиция наименее рискованна, так как не вызовет споров с проверяющими.
Финансисты считают, что подарочный сертификат – это документ, удостоверяющий право держателя сертификата приобрести у лица, выпустившего сертификат, товары на сумму, равную номинальной стоимости сертификата. Следовательно, деньги, полученные в момент продажи подарочного сертификата нужно квалифицировать как предварительную оплату товаров, приобретаемых в будущем.
Документальное оформление передачи подарка
В соответствии с частью 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2021 N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете” (далее – Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. На основании первичных документов ведется бухгалтерский учет.
Факт передачи подарка работнику необходимо оформить соответствующим первичным документом.
Согласно части 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ все формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта, а разрабатывает – лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.
В данной ситуации с каждым работником оформлены договоры дарения. Как правило, в подобном случае передача дара оформляется актом приема-передачи (смотрите, например, письмо Минфина России от 02.07.2021 N 03-04-05/9-809).
Платежная ведомость по форме Т-53 согласно указаниям, утвержденным постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1 “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты”, применяется для выплаты заработной платы работникам организации.
Поэтому если выдача подарков в данной ситуации будет оформлена платежной ведомостью по форме Т-53, то, учитывая приведенную выше судебную практику, не исключаем того, что контролирующими органами такая выдача будет расценена как стимулирующая выплата в рамках трудовых отношений.
Например, в постановлении АС Уральского округа от 26.02.2021 N Ф09-53/15 по делу N А71-3956/2021 суд установил, что под видом выплаты денежных подарков наемным работникам общества выплачивалось вознаграждение за труд; обстоятельством, свидетельствующим об этом, является то, что денежные подарки выплачивались каждому работнику практически ежемесячно, то есть систематически, несмотря на то, что выдача подарков в денежной форме производилась путем оформления договоров дарения и актов о получении денежных средств, фактически денежные средства выдавались работникам по платежным ведомостям на выдачу аванса, заработной платы, в которых указывались, в том числе, табельные номера работников, размер денежных подарков варьировался в зависимости от должности.
Причем несмотря на то, что общество утверждало, что денежные выплаты передавались работникам не по платежным ведомостям, а по актам приема-передачи, являющимся приложениями к договору дарения, судьи, принимая решение в пользу Управления ПФР, приняли во внимание наличие платежных ведомостей.
Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
– Энциклопедия решений. Порядок сдачи отчетности плательщиками страховых взносов, производящими выплаты физическим лицам (с 1 января 2021 года);
– Энциклопедия решений. Выплаты, не относящиеся к объекту обложения страховыми взносами с 1 января 2021 года;
– Энциклопедия решений. Объект обложения страховыми взносами от несчастных случаев и профзаболеваний;
– Энциклопедия решений. Учет подарков работникам;
– Энциклопедия решений. Договор дарения;
– Энциклопедия решений. Форма договора дарения;
– Энциклопедия решений. Договор дарения денег;
– Энциклопедия решений. Стороны договора дарения. Запрещение и ограничения дарения.
Ответ подготовил:Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТпрофессиональный бухгалтер Башкирова Ираида
Контроль качества ответа:Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТаудитор, член РСА Мельникова Елена
10 ноября 2021 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Если продавец применяет “упрощенку”
Особенностью упрощенной системы налогообложения (УСН) является кассовый метод учета доходов и расходов для целей исчисления единого налога.
Упрощенцы, которые отвечают критериям малого и среднего предпринимательства (в
п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ
«О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации»), могут вести бухгалтерский учет в упрощенном виде.
Особенности бухгалтерского учета и составления отчетности такими субъектами установлены Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утв. приказом Минфина России
от 21.12.1998 № 64н,
и Информацией № ПЗ-З/2021 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности для субъектов малого предпринимательства», выпущенной Минфином России 11.06.2009.
Малое предприятие может составлять бухгалтерскую отчетность в сокращенном объеме
(подп. «а» п. 6 приказа Минфина России от 02.07.2021 № 66н
«О формах бухгалтерской отчетности организаций» в редакции приказа
от 04.12.2021 № 154н).
Особенности бухгалтерского и налогового учета подарочных сертификатов в рознице при применении продавцом упрощенной системы налогообложения представлены в таблице 1.
Таблица 1 Бухгалтерский и налоговый учет операций по движению подарочных сертификатов при применении продавцом УСН
№ п/п | Операция | Бухгалтерский учет | Налоговый учет |
1 | Выпуск подарочных карт | Стоимость изготовления карт в бухучете можете учесть на счете 10 «Материалы». При этом следует отражать все реквизиты карты – номер, серию и т. п. для контроля и проведения инвентаризации. Расходы со счета 10 можно списывать по мере продажи карт. Если расходы на выпуск карт несущественны, можно отнести сразу расходы на издержки как расходы на продажу. В этом случае дальнейшее движение подарочных карт можно отражать на забалансовом счете 006 «Бланки строгой отчетности» в условной оценке, скажем, по 1 руб. за штуку. Выбранный способ учета карт рекомендуем отразить в бухгалтерской учетной политике. | При объекте налогообложения «доходы минус расходы», услуги сторонней организации по изготовлению подарочных сертификатов можно учесть как работы (услуги) производственного характера и отнести их стоимость на материальные расходы после оплаты |
2 | Продажа карты покупателю | Сумму, полученную при продаже подарочной карты, следует учесть как предоплату на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». В зависимости от выбранного способа учета карт, при учете на счете 006, следует списать выданную карту. Если она учитывается на счете 10 «Материалы», нужно списать ее стоимость на расходы. | В день продажи карты следует признать доход в размере суммы, полученной за карту |
3 | Отоваривание подарочных карт | После продажи товаров следует признать выручку и списать на расходы себестоимость товаров | При объекте налогообложения «доходы минус расходы», когда держатель подарочной карты обменяет ее на товар, в налоговом учете можно списать покупную стоимость передаваемых товаров в расходы. Но при условии, что товары прежде были оплачены поставщику Если держатель карты выберет товар, цена которого превышает номинал карты, то доплату включают в доходы на дату получения денежных средств. |
Налог на добавленную стоимость (ндс)
Денежные средства, уплаченные за подарочный сертификат, являются предоплатой за товар. С суммы поступившего аванса продавец должен уплатить НДС в общем порядке
(п. 1 ст. 154,
пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ).
НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118 от стоимости сертификата, если продаваемый товар облагается по общей ставке 18 процентов
(п.п. 3
и
4 ст. 164 НК РФ).
Соответственно, если реализация товара облагается по ставке 10 процентов, следует исчислять аванс по ставке 10/110.
При оплате товара сертификатом НДС исчисляется по операции реализации товара (абз. 6
п. 1 ст. 154,
п. 14 ст. 167 НК РФ),
а сумма налога, начисленного с предоплаты, принимается к вычету
(п. 8 ст. 171,
п. 6 ст. 172 НК РФ)
в части, приходящейся на стоимость реализованного товара.
Если покупатель в течение срока действия сертификата не предъявил его в оплату товара, то кредиторская задолженность (аванс полученный) следует списать со счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Авансы полученные».
Ранее уплаченный бюджету с аванса НДС уже никогда не возместит. Дело в том, что
Налоговым кодексом РФ
предусмотрено два случая принятия к вычету НДС, исчисленного и уплаченного в бюджет с полученной предоплаты:
Таким образом, при списании продавцом по истечении срока действия сертификата сумм невостребованной кредиторской задолженности, образовавшейся по суммам авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров и не возвращенных покупателю, отсутствуют основания для принятия к вычету сумм НДС, исчисленных и уплаченных им в бюджет с сумм авансовых платежей.
Этот налог следует списать с соответствующих счетов учета (например, 76 АВ «НДС по авансам и предоплатам») на счета учета прочих расходов (счет 91-2).
Может ли организация отнести НДС с предоплаты к налоговым расходам в целях исчисления налога на прибыль организаций? Минфин России считает, что нет (см. письма
от 07.12.2021 № 03-03-06/1/635,
от 10.02.2021 № 03-03-06/1/58).
Он указывает, что кредиторская задолженность, списанная в связи с истечением срока исковой давности или по иным основаниям
(п. 18 ст. 250 НК РФ)
для целей исчисления налога на прибыль признается внереализационным доходом. А
подпункт 2 пункта 1 статьи 248 НК РФ
(регламентирующий порядок определения доходов) гласит, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Однако по мнению Минфина России в составе расходов авансовый НДС не признается в силу прямого запрета, установленного в
пункте 19 статьи 270 НК РФ.
В нем указано, что при налогообложении прибыли не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с
НК РФ
налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров.
Таким образом, когда в связи с истечением срока обращения сертификата списывается кредиторская задолженность, образовавшаяся из сумм авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров и не возвращенных покупателю, НДС, по мнению финансового ведомства, не учитывается при исчислении налога на прибыль ни в составе доходов, ни в составе расходов.
При этом Минфин, не учитывает, что по правилам
подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ
в состав прочих расходов включаются суммы налогов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением названных в
статье 270 НК РФ,
в частности, в
пункте 19 статьи 270 НК РФ.
Но НДС с авансов покупателю не предъявлялся. Поэтому мнение Минфина России спорно.
Судебная практика также содержит примеры, в которых арбитры приходят к выводу, что НДС с невозвращенного аванса можно учесть в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль (см. постановления ФАС Северо-Западного округа
от 24.10.2021 № А42-9052/2021,
ФАС Московского округа
от 19.03.
2021 № А40-75954/11-115-241
и др.). Но, к сожалению, обобщить доводы, приводимые судьями в разных решениях, не представляется возможным. По всей видимости, по причине отсутствия в законодательстве четко установленных правил учета НДС при списании по истечении срока исковой давности кредиторской задолженности по авансам.
Таким образом, списывая кредиторскую задолженность, образовавшуюся по авансовым платежам, компания-продавец может учесть ее в составе прочих расходов на основании
подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ
или в составе внереализационных расходов на основании
подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ.
Но, нужно понимать, что подобные расходы, возможно, придется отстаивать в спорах с налоговиками.
Указанные налоговые риски менеджеры компаний-эмитентов подарочных сертификатов должны учитывать при реализации маркетинговой политики компании и внедрении таких форм продаж, как подарочные сертификаты.
Налог на прибыль организаций
Затраты на изготовление подарочного сертификата компания-эмитент вправе признать для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов
(пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Они относятся к косвенным расходам и, соответственно, списываются в уменьшение полученных доходов единовременно в месяце их осуществления (абз. 2, 3
ст. 320 НК РФ).
При продаже подарочного сертификата у продавца, применяющего метод начисления, сумма предоплаты не признается доходом
(пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).
На дату реализации товаров предъявителю сертификата выручка (за вычетом НДС) признается доходом от реализации
(п. 1 ст. 248,
п. 1,
2 ст. 249,
п. 3 ст. 271 НК РФ,
письмо Минфина России
от 25.04.2021 № 03-03-06/1/268).
Указанный доход для целей налогообложения прибыли уменьшается на стоимость приобретения реализованных товаров
(пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Если стоимость приобретаемого товара выше номинала сертификата и покупатель осуществляет доплату, то сумма доплаты, внесенная в кассу, является доходом от реализации
(п. 1 ст. 248,
ст. 249,
п. 3 ст. 271 НК РФ).
Если продавец сертификата для исчисления налогооблагаемой прибыли применяет кассовый метод учета доходов и расходов, то налогооблагаемый доход возникает у него в момент продажи сертификата, т. е. получения аванса
(п. 2 ст. 273 НК РФ).
Если получение аванса и передача товара покупателю приходятся на разные месяцы, то в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница (ВВР) и отражается отложенный налоговый актив (ОНА)
(п.п.
11,
14 ПБУ 18/02
«Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»,
утв. приказом минфина России от 19.11.2002 № 114н).
При передаче товара покупателю данные ВВР и ОНА погашаются
(п. 17 ПБУ 18/02).
Когда стоимость реализованных товаров превышает стоимость сертификата, сумма доплаты учитывается в доходах от реализации
(ст. 249 НК РФ).
Если по истечении оговоренного сторонами срока покупатель так и не предъявил подарочный сертификат, сумма предварительной оплаты, полученная продавцом, для целей налогообложения прибыли считается безвозмездно полученным имуществом и учитывается в соответствии с
пунктом 8 статьи 250 НК РФ.
О проблемах учета НДС, списываемого в расходы при списании кредиторской задолженности, мы говорили выше.
Применение контрольно-кассовой техники
Продавая товары за наличный расчет, налогоплательщики должны применять контрольно-кассовую технику (ККТ), включенную в Государственный реестр
(п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ
«О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт», далее –
Закон № 54-ФЗ).
Это общее правило. Из него есть исключения.
Так, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие ЕНВД и осуществляющие виды деятельности, установленные
пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ,
могут не применять ККТ, если по требованию покупателя в момент оплаты будет выдан документ (например, товарный чек, квитанция), подтверждающий прием денежных средств
(п. 2.1 ст. 2 Закона № 54-ФЗ).
Кроме того, с 1 января 2021 года предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения, вправе не применять контрольно-кассовую технику (см. письмо ФНС России
от 18.02.2021 № АС-4-2/2696@).
Обратите внимание: организации на ЕНВД, реализующие в розницу алкогольную продукцию (за исключением пива) в городских поселениях, обязаны применять ККТ в соответствии с абзацем 1
пункта 6 статьи 16 Федерального закона от 22.11.1995 № 171-ФЗ.
Подробнее – см. письмо Минэкономразвития России
от 06.12.2021 № Д05-4486.
Если торговая организация не относится к вышеперечисленным исключениям, то она должна применять ККТ в случае получения предоплаты наличными денежными средствами, в том числе при реализации подарочных сертификатов (письмо Минфина России
от 25.04.2021 № 03-03-06/1/268).
При оплате товара подарочным сертификатом также необходимо пробивать чек ККТ, но по отдельной секции, суммы по которой не учитываются как внесение наличных. Ведь такая оплата, по сути, ничем не отличается от оплаты товара платежной картой. И в том, и в другом случае предоплаченные денежные средства списываются в оплату товара.
Разница лишь в том, что при оплате платежной картой предоплаченные денежные средства списываются со счета покупателя в банке, а при оплате подарочным сертификатом – с внутреннего учетного счета магазина, на котором «хранятся» денежные средства, полученные за сертификат.
Когда стоимость товара превышает номинал подарочного сертификата, пробивается два кассовых чека: один – на стоимость подарочного сертификата (как отмечалось выше), другой – на сумму разницы между номиналом подарочного сертификата и стоимостью приобретаемого товара, которую покупатель уплачивает наличными денежными средствами (или платежной картой).
Данные рекомендации приведены в письме УФНС России по г. Москве
от 17.09.2021 № 17-15-098018.
Расчет по страховым взносам
Начиная с отчета за I квартал 2021 года расчет по страховым взносам представляется в налоговые органы по форме и в порядке, утвержденными приказом ФНС России от 10.10.2021 N ММВ-7-11/551@ (далее – Расчет, Порядок).
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем пп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ, если иное не предусмотрено ст. 420 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ) в рамках, в частности, трудовых отношений.
Из положений ст. 420 НК РФ следует, что необходимость обложения страховыми взносами выплат как в денежной, так и в натуральной форме, производимых организацией своим работникам, зависит от того, производятся ли выплаты в рамках трудовых отношений либо на основании гражданско-правового договора, предметом которых является переход к работникам права собственности на передаваемое имущество.
В силу части первой ст. 15 ТК РФ под трудовыми отношениями понимаются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции.
Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, к обязательным условиям которого относятся условия оплаты труда, в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты (часть первая ст. 16, часть вторая ст. 57 ТК РФ).
Определение понятия заработной платы содержится в части первой ст. 129 ТК РФ, согласно которой заработной платой (оплатой труда работника) является вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).
Заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда. В свою очередь, системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права (части первая и вторая ст. 135 ТК РФ).
Следовательно, любая выплата работнику, производимая в рамках трудовых отношений, обусловлена выполнением им своей трудовой функции.
В соответствии с п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.
По мнению представителей финансового ведомства, в случае передачи подарков работнику по договору дарения у организации объекта обложения страховыми взносами на основании п. 4 ст. 420 НК РФ не возникает (п. 3 письма Минфина России от 21.03.2021 N 03-15-06/16239, письмо Минфина России от 20.01.2021 N 03-15-06/2437).
Отметим, что и до 1 января 2021 года (в период действия Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ) контролирующие ведомства придерживались аналогичной позиции (смотрите, например, письма Минтруда России от 22.09.2021 N 17-3/В-473, ПФР и ФСС от 29.07.2021 N НП-30-26/9660, N 17-03-10/08-2786П, ПФР от 29.09.2021 N 30-21/10260).
При этом обратите внимание, что подарки, выдаваемые работникам к праздничным датам по договорам дарения, могут быть расценены проверяющими как вознаграждение за труд, облагаемое страховыми взносами.
Причем суды в некоторых случаях поддерживают проверяющие органы.
Например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 15.05.2021 N Ф07-2542/14 рассмотрена ситуация, при которой ценные подарки выделены в соответствии с приказами генерального директора общества в связи предстоящими праздничными датами – Днем защитника отечества, Международным Женским днем 8 марта и Всемирным днем донора женщинам или мужчинам, работающим в организации по состоянию на конкретную дату, либо работникам, принимающим активное участие в донорском движении (согласно прилагаемым спискам).
Награждение сотрудников ценными подарками производилось в порядке, утвержденном Положением о поощрениях в обществе, которое является неотъемлемой частью коллективного договора. В свою очередь, поощрительные выплаты, установленные коллективным договором, входят, исходя из содержания пункта 2.
2 трудовых договоров общества с работниками, в состав заработной платы. На этом основании судами установлено, что спорные выплаты по своей сути являются элементами оплаты труда и подлежат включению в расчетную базу для начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование.
В постановлении АС Северо-Западного округа от 07.12.2021 N А44-1285/2021 рассмотрена ситуация, когда работникам регулярно к различным праздничным датам выдавались подарки в денежной форме. Суды установили, что размер подарка определялся в зависимости от должности работника и его зарплаты.
В бухгалтерском учете денежные средства по договорам дарения отражались по дебету счета 91 “Прочие доходы и расходы” и кредиту счета 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”. Суммы выплаченных денежных средств по договорам дарения были отражены в сводах начислений, расчетных листках конкретных работников.
Суды, основываясь на положениях трудового и гражданского законодательства, пришли к выводу, что выплаты работникам денежных подарков общество осуществляло не в рамках гражданско-правовых отношений, а само заключение договоров дарения фактически прикрывало оплату труда работников общества.
Суды пришли к выводу, что спорные выплаты являются частью системы оплаты труда и носят стимулирующий характер, поэтому подлежат включению в базу для исчисления страховых взносов по обязательному социальному страхованию. При этом суды не отрицают того, что выплаты, произведенные по договорам дарения, не подлежат обложению страховыми взносами, если такая передача имущества осуществлялась вне рамок трудового договора.
В определении Верховного Суда РФ от 13.01.2021 N 302-КГ16-18960 судьи признали, что спорные выплаты в виде подарков своим работникам в денежной форме в честь праздничных событий – Дня работников морского и речного флота, окончания навигации 2021, 2021, 2021 годов, переданных по договорам дарения, не относятся к объекту обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для их начисления.
Денежные подарки вручались на основании приказов общества о выдаче ценных подарков, договоров дарения и актов приема-передачи к указанным договорам в честь праздничных событий. При этом судьи пришли к выводу о том, что спорные подарки не являются выплатами в рамках трудовых отношений, не связаны с выполнением работниками трудовых обязанностей, не являются компенсирующими или стимулирующими, не носили систематического характера и не зависели от результатов и качества труда работников общества, кроме того, условие о выдаче подарков не включено в систему оплаты труда.
Вручая работникам подарки в денежном эквиваленте, общество не обусловливало передачу подарков встречным выполнением работниками каких-либо функций. Из приказов общества о выдаче ценных подарков не следует, что подарки выдаются в качестве поощрения за определенное качество, сложность, количество выполняемой работы.
Исходя из дат принятия приказов о выдаче ценных подарков и пояснений общества, основанием выдачи подарков являлось празднование Дня работников морского и речного флота (первое воскресенье июля) и окончания навигации 2021, 2021, 2021 годов, что также подтверждает факт безвозмездности передачи подарков.
Доказательств того, что выдача подарков работникам производилась в соответствии с трудовым договором и расценивалась в качестве вознаграждения за труд либо в качестве выплат компенсационного или стимулирующего характера, Управлением ПФР в материалы дела не представлено (постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19.09.2021 N Ф02-4382/16, рассматриваемое Верховным Судом РФ).
В постановлении АС Уральского округа от 16.06.2021 N А76-21244/201 судами установлено, что выдача подарков связана с праздником 8 Марта, а не с трудовой деятельностью сотрудниц и выполнением ими трудовых обязанностей, не носила обязательного характера и не зависела от результатов и качества их труда; условие о выдаче подарков не включено в систему оплаты труда; подарки не вручались за определенный результат работы, не дифференцировались и не отличались в стоимости в зависимости от стажа (времени работы), должности и квалификации работника, условий, сложности, результатов и качества его работы; сотрудницы не поощрялись за добросовестный труд, то есть подарки не носили стимулирующий характер премирования.
На основании этого судами сделан вывод о том, что при дарении подарков сотрудницам в связи с праздником у общества не возникает объект обложения страховыми взносами. К аналогичным выводам суды пришли в определениях Верховного Суда РФ от 24.10.2021 N 303-КГ14-2755, от 26.09.2021 N 309-КГ14-1366, постановлении ФАС Поволжского округа от 29.04.2021 N Ф06-5518/13.
Таким образом, в рассматриваемом случае во избежание спорных ситуаций следует проанализировать риск переквалификации выдачи подарков в поощрительные выплаты, поскольку, как показывает судебная практика, при вынесении решений суды исходят из конкретных обстоятельств и документов.
Выдача подарков в денежной форме, производимых вне рамок трудовых отношений, не признается объектом обложения страховыми взносами.
Исходя из положений Порядка, в Расчете в соответствующих строках и графах отражают суммы выплат и иных вознаграждений, поименованные в п.п. 1 и 2 ст. 420 НК РФ (п.п. 7.5, 8.4, 11.4 Порядка). Также в соответствии с Порядком в Расчете отражаются суммы выплат и иных вознаграждений, не подлежащие обложению страховыми взносами в соответствии со ст. 422 НК РФ (п.п. 7.6, 8.5, 11.5 Порядка).
Согласно п. 1 ст. 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем пп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст.
Следовательно, в Расчете отражается база для исчисления страховых взносов, рассчитанная в соответствии со ст. 421 НК РФ как разность между начисленными суммами выплат и иных вознаграждений, которые включаются в объект обложения страховыми взносами в соответствии с п.п. 1 и 2 ст.
При этом суммы выплат и иных вознаграждений, поименованные в п.п. 4-7 ст. 420 НК РФ, не признаются объектом обложения страховыми взносами и, соответственно, не отражаются в Расчете (письмо ФНС России от 08.08.2021 N ГД-4-11/15569@ “О заполнении расчета по страховым взносам”).
Этот вывод применительно к выплатам, производимым на основании п. 4 ст. 420 НК РФ, конкретизирован в письме Минфина России от 01.11.2021 N 03-15-06/71986. Здесь сообщено, что с учетом положений п. 4 ст. 420 НК РФ такие выплаты (речь шла о выплатах по договорам аренды транспортного средства физлицам, являющимся и не являющимся сотрудниками организации) не отражаются в Расчете:
по строкам 030 подраздела 1.1 (по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование) и подраздела 1.2 (по страховым взносам на обязательное медицинское страхование) Приложения 1 к разделу 1 Расчета;
по строке 020 Приложения 2 (по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством) к разделу 1 Расчета;
по строке 210 подраздела 3.2.1 раздела 3 Расчета.